《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第40號）對研發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除優(yōu)惠政策落實過程中存在的問題進(jìn)行了明確。同時，《研發(fā)費(fèi)用加計扣除優(yōu)惠明細(xì)表》（A107012）也作出了相應(yīng)調(diào)整，本文簡單科普下研發(fā)費(fèi)用加計扣除及對該表調(diào)整后發(fā)生了哪些變化及如何填報等問題逐一梳理，供讀者參考。

一、企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計扣除如何理解？

企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計扣除指促進(jìn)企業(yè)加大研發(fā)投入，提高自主創(chuàng)新能力，加快產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的稅收優(yōu)惠政策。

2017年5月，為進(jìn)一步鼓勵科技型中小企業(yè)加大研發(fā)費(fèi)用投入，根據(jù)國務(wù)院常務(wù)會議決定，財政部、國家稅務(wù)總局、科技部聯(lián)合印發(fā)了《關(guān)于提高科技型中小企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除比例的通知》（財稅〔2017〕34號），將科技型中小企業(yè)享受研發(fā)費(fèi)用加計扣除比例由50%提高到75%。國家稅務(wù)總局同時下發(fā)了《關(guān)于提高科技型中小企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除比例有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第18號），進(jìn)一步明確政策執(zhí)行口徑，保證優(yōu)惠政策的貫徹實施。三部門還印發(fā)了《科技型中小企業(yè)評價辦法》，明確了科技型中小企業(yè)評價標(biāo)準(zhǔn)和程序。

研發(fā)活動，是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）、工藝而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)性活動。

企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照本年度實際發(fā)生額的50%，從本年度應(yīng)納稅所得額中扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷?？萍夹椭行∑髽I(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，在2017年1月1日至2019年12月31日期間，再按照實際發(fā)生額的75%在稅前加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，在上述期間按照無形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷。

二、研發(fā)費(fèi)用的具體范圍？

（一）人員人工費(fèi)用。

直接從事研發(fā)活動人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險費(fèi)、基本醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)、生育保險費(fèi)和住房公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。

（二）直接投入費(fèi)用。

1、研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費(fèi)用。

2、用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)，不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、樣機(jī)及一般測試手段購置費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢驗費(fèi)。

3、用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的運(yùn)行維護(hù)、調(diào)整、檢驗、維修等費(fèi)用，以及通過經(jīng)營租賃方式租入的用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備租賃費(fèi)。

（三）折舊費(fèi)用。

用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)。

（四）無形資產(chǎn)攤銷。

用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)（包括許可證、專有技術(shù)、設(shè)計和計算方法等）的攤銷費(fèi)用。

（五）新產(chǎn)品設(shè)計費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)、新藥研制的臨床試驗費(fèi)、勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗費(fèi)。

（六）其他相關(guān)費(fèi)用。

與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費(fèi)用，如技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、高新科技研發(fā)保險費(fèi)，研發(fā)成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費(fèi)用，知識產(chǎn)權(quán)的申請費(fèi)、注冊費(fèi)、代理費(fèi)，差旅費(fèi)、會議費(fèi)等。此項費(fèi)用總額不得超過可加計扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%。

三、不適用研發(fā)費(fèi)用的具體范圍？

（一）不得享受研發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除的活動

1.企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級。

2.對某項科研成果的直接應(yīng)用，如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù)或知識等。

3.企業(yè)在商品化后為顧客提供的技術(shù)支持活動。

4.對現(xiàn)存產(chǎn)品、服務(wù)、技術(shù)、材料或工藝流程進(jìn)行的重復(fù)或簡單改變。

5.市場調(diào)查研究、效率調(diào)查或管理研究。

6.作為工業(yè)（服務(wù)）流程環(huán)節(jié)或常規(guī)的質(zhì)量控制、測試分析、維修維護(hù)。

7.社會科學(xué)、藝術(shù)或人文學(xué)方面的研究。

（二）不適用稅前加計扣除政策的行業(yè)

1.煙草制造業(yè)。

2.住宿和餐飲業(yè)。

3.批發(fā)和零售業(yè)。

4.房地產(chǎn)業(yè)。

5.租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)。

6.娛樂業(yè)。

7.財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他行業(yè)。

四、征管要求有哪些？

（一）適用于會計核算健全、實行查賬征收并能夠準(zhǔn)確歸集研發(fā)費(fèi)用的居民企業(yè)。

（二）企業(yè)研發(fā)費(fèi)用各項目的實際發(fā)生額歸集不準(zhǔn)確、匯總額計算不準(zhǔn)確的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對其稅前扣除額或加計扣除額進(jìn)行合理調(diào)整。

（三）稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)享受加計扣除優(yōu)惠的研發(fā)項目有異議的，可以轉(zhuǎn)請地市級（含）以上科技行政主管部門出具鑒定意見，科技部門應(yīng)及時回復(fù)意見。企業(yè)承擔(dān)省部級（含）以上科研項目的，以及以前年度已鑒定的跨年度研發(fā)項目，不再需要鑒定。

（四）企業(yè)符合本通知規(guī)定的研發(fā)費(fèi)用加計扣除條件而在2016年1月1日以后未及時享受該項稅收優(yōu)惠的，可以追溯享受并履行備案手續(xù)，追溯期限最長為3年。

五、備案及備查資料有哪些？

（一） 企業(yè)年度納稅申報時，根據(jù)研發(fā)支出輔助賬匯總表填報研發(fā)項目可加計扣除研發(fā)費(fèi)用情況歸集表，在年度納稅申報時隨申報表一并報送。

（二） 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在不遲于年度匯算清繳納稅申報時，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送《企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項備案表》和研發(fā)項目文件完成備案，并將下列資料留存?zhèn)洳椋?

1.自主、委托、合作研究開發(fā)項目計劃書和企業(yè)有權(quán)部門關(guān)于自主、委托、合作研究開發(fā)項目立項的決議文件；

2.自主、委托、合作研究開發(fā)專門機(jī)構(gòu)或項目組的編制情況和研發(fā)人員名單；

3.經(jīng)科技行政主管部門登記的委托、合作研究開發(fā)項目的合同；

4.從事研發(fā)活動的人員和用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)的費(fèi)用分配說明（包括工作使用情況記錄）；

5.集中研發(fā)項目研發(fā)費(fèi)決算表、集中研發(fā)項目費(fèi)用分?jǐn)偯骷?xì)情況表和實際分享收益比例等資料；

6.“研發(fā)支出”輔助賬；

7.企業(yè)如果已取得地市級（含）以上科技行政主管部門出具的鑒定意見，應(yīng)作為資料留存?zhèn)洳?

8.省稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他資料。

六、核算如何要求？

（一）企業(yè)應(yīng)按照國家財務(wù)會計制度要求，對研發(fā)支出進(jìn)行會計處理；同時，對享受加計扣除的研發(fā)費(fèi)用按研發(fā)項目設(shè)置輔助賬，準(zhǔn)確歸集核算當(dāng)年可加計扣除的各項研發(fā)費(fèi)用實際發(fā)生額。企業(yè)在一個納稅年度內(nèi)進(jìn)行多項研發(fā)活動的，應(yīng)按照不同研發(fā)項目分別歸集可加計扣除的研發(fā)費(fèi)用。

（二）企業(yè)應(yīng)對研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用分別核算，準(zhǔn)確、合理歸集各項費(fèi)用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除。

七、企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計扣除的賬務(wù)如何處理？

1.研發(fā)支出發(fā)生時：

借：研發(fā)支出——資本化支出

貸：原材料

應(yīng)付職工薪酬

累計攤銷

銀行存款

2.項目達(dá)到預(yù)定用途：

借：無形資產(chǎn)——專有技術(shù)

貸：研發(fā)支出——資本化支出

八、研發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除優(yōu)惠政策問題進(jìn)行了明確。該表調(diào)整后發(fā)生了哪些變化及如何填報？

變化一：細(xì)化人員人工費(fèi)用的填報

對外聘研發(fā)人員的內(nèi)涵予以延展。40號公告將與勞務(wù)派遣公司簽訂勞務(wù)用工協(xié)議，由勞務(wù)派遣企業(yè)實際支付給外聘研發(fā)人員的工資、薪金等費(fèi)用，納入加計扣除范圍。

填報方法。A107012表第7行，填報納稅人外聘研發(fā)人員發(fā)生的勞務(wù)費(fèi)用或納稅人與勞務(wù)派遣企業(yè)簽訂研發(fā)人員勞務(wù)用工協(xié)議發(fā)生的勞務(wù)費(fèi)用，以及臨時聘用研發(fā)人員發(fā)生的勞務(wù)費(fèi)用。

對工資、薪金范圍予以拓展。40號公告規(guī)定，工資、薪金包括按規(guī)定可以在稅前扣除的對研發(fā)人員股權(quán)激勵的支出，即明確對研發(fā)人員的股權(quán)激勵支出可以加計扣除。

填報方法。A107012表第5行，填報納稅人直接從事研發(fā)活動人員（包括研究人員、技術(shù)人員、輔助人員）發(fā)生的工資、薪金、獎金、津貼、補(bǔ)貼以及按規(guī)定可以在稅前扣除的對研發(fā)人員股權(quán)激勵的支出。

變化二：調(diào)整加速折舊費(fèi)用的填報

40號公告規(guī)定，企業(yè)用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備，符合稅法規(guī)定且選擇加速折舊優(yōu)惠政策的，在享受研發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策時，就稅前扣除的折舊部分計算加計扣除。用于研發(fā)活動的無形資產(chǎn)，符合稅法規(guī)定且選擇縮短攤銷年限的，在享受研發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策時，就稅前扣除的攤銷部分計算加計扣除。即40號公告將加速折舊費(fèi)用的歸集方法調(diào)整為就稅前扣除的折舊、攤銷部分計算加計扣除。對符合稅法規(guī)定且選擇加速折舊的儀器、設(shè)備和縮短攤銷年限的無形資產(chǎn)，不再采用《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第97號）所規(guī)定的，加速折舊費(fèi)用享受加計扣除政策以會計、稅收折舊孰小為原則。

填報方法。A107012表第17行、第20行，分別填報納稅人用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備或無形資產(chǎn)，符合稅收規(guī)定且選擇加速折舊（攤銷）優(yōu)惠政策的，享受研發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策的折舊（攤銷）金額。此外，A107012表就研發(fā)費(fèi)用是否資本化，設(shè)置第40行“（一）本年費(fèi)用化金額”和第41行“（二）本年資本化金額”填報行次。為滿足計算本年允許扣除的研發(fā)資本化支出金額的需要，設(shè)置第42行和第43行，用于填報研發(fā)活動本年形成無形資產(chǎn)的攤銷額，及以前年度形成無形資產(chǎn)本年攤銷額。

變化三：正列舉其他費(fèi)用

40號公告細(xì)化其他相關(guān)費(fèi)用口徑，明確其他相關(guān)費(fèi)用指與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費(fèi)用，如技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)……從上述定義不難看出，40號公告就與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費(fèi)用進(jìn)行了詳細(xì)的列舉，無“等”或其他，未列明費(fèi)用不得加計扣除，避免任意擴(kuò)大其他費(fèi)用的范圍。如用于研發(fā)活動的在用建筑物的折舊費(fèi)等，不得作為其他費(fèi)用在稅前加計扣除。

填報方法。A107012表第29行～第34行，詳細(xì)羅列了與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費(fèi)用。此外，需關(guān)注A107012表第35行“經(jīng)限額調(diào)整后的其他相關(guān)費(fèi)用”，根據(jù)研發(fā)活動分析匯總填報。如納稅人當(dāng)年可享受研發(fā)費(fèi)用加計扣除項目數(shù)量不止一個，需要按項目分別計算限額。此類費(fèi)用總額不得超過可加計扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%。

變化四：明確委托研發(fā)加計扣除

40號公告明確委托方享受加計扣除優(yōu)惠，該權(quán)益不得轉(zhuǎn)移給受托方。將研發(fā)活動發(fā)生費(fèi)用界定為委托方實際支付給受托方的費(fèi)用，并明確提供研發(fā)費(fèi)用支出明細(xì)情況的適用范圍。僅在委托關(guān)聯(lián)方開展研發(fā)活動時，受托方需向委托方提供研發(fā)過程中實際發(fā)生的研發(fā)項目費(fèi)用支出明細(xì)情況；對委托非關(guān)聯(lián)方研發(fā)的，無須提供研發(fā)費(fèi)用支出明細(xì)情況。

填報方法。在原A107014表基礎(chǔ)上，A107012表增加委托研發(fā)費(fèi)用的填報，第36行～第38行填報委托外部機(jī)構(gòu)或個人進(jìn)行研發(fā)活動所發(fā)生的費(fèi)用。之所以將“其中：委托境外進(jìn)行研發(fā)活動所發(fā)生的費(fèi)用”放在第38行單列，是考慮企業(yè)委托境外研發(fā)所發(fā)生的費(fèi)用不得加計扣除。這里受托研發(fā)的境外機(jī)構(gòu)是指依照外國和地區(qū)（含港澳臺）法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織。受托研發(fā)的境外個人是指外籍（含港澳臺）個人。

重點提示：

40號公告多處強(qiáng)調(diào)，研發(fā)活動與生產(chǎn)經(jīng)營等非研發(fā)活動共同發(fā)生的費(fèi)用，需要按合理方法在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用等非研發(fā)費(fèi)用間分配，未分配的不得加計扣除。在填報A107012表時，將應(yīng)分配計入研發(fā)費(fèi)用的部分填入相應(yīng)欄次。